致同年報(bào)分析之新收入準(zhǔn)則行業(yè)應(yīng)用示例研究是結(jié)合上市公司年報(bào)披露示例，研究特定行業(yè)企業(yè)執(zhí)行新收入準(zhǔn)則情況和可以借鑒的實(shí)務(wù)應(yīng)用案例，包括行業(yè)重大會(huì)計(jì)政策的選用、首次執(zhí)行日的影響、核心會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理和信息披露等。本期主要內(nèi)容為新收入準(zhǔn)則下運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)的業(yè)務(wù)模式及其對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)概況。
一、行業(yè)簡(jiǎn)介
根據(jù)證監(jiān)會(huì)頒布的《上市公司行業(yè)分類指引(2012年修訂)》，運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)行業(yè)屬于一級(jí)分類“交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)”，其項(xiàng)下包括八項(xiàng)二級(jí)分類：(1)鐵路運(yùn)輸;(2)道路運(yùn)輸;(3)水上運(yùn)輸;(4)航空運(yùn)輸;(5)管道運(yùn)輸;(6)裝卸搬運(yùn)和其他運(yùn)輸代理;(7)倉(cāng)儲(chǔ);(8)郵政。截至2021年6月20日，滬深兩市上市公司中交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)上市公司共計(jì)109家，其中二級(jí)分類中的第一小類至第五小類上市公司85家，第六小類上市公司9家，第七小類上市公司10家，第八小類上市公司5家。
鐵路運(yùn)輸、道路運(yùn)輸、水上運(yùn)輸、航空運(yùn)輸?shù)裙餐M成了社會(huì)立體交通服務(wù)體系，成為現(xiàn)代物流的基礎(chǔ)。在此基礎(chǔ)上，逐步發(fā)展了一批專業(yè)化供應(yīng)鏈服務(wù)企業(yè)，提供以貨運(yùn)代理、倉(cāng)儲(chǔ)和運(yùn)輸為核心的一站式綜合物流服務(wù)。
依據(jù)企業(yè)不同的業(yè)務(wù)側(cè)重、資產(chǎn)特征以及盈利模式，物流服務(wù)可以分為以下三種模式，不同模式?jīng)Q定著物流企業(yè)不同的盈利模式?；A(chǔ)物流服務(wù)商的發(fā)展依托于資源優(yōu)勢(shì)的綜合拓展，發(fā)展空間較大;增值物流服務(wù)商的發(fā)展取決于能否橫向拓展壯大;綜合供應(yīng)鏈服務(wù)商的發(fā)展取決于商業(yè)模式是否完善。
二、業(yè)務(wù)模式
(一)運(yùn)輸物流服務(wù)
運(yùn)輸物流行業(yè)是運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)行業(yè)的中心環(huán)節(jié)。由于產(chǎn)品很少在同一地點(diǎn)生產(chǎn)和消費(fèi)，運(yùn)輸物流可以實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品的跨區(qū)配置，通過利用不同地域的價(jià)格和需求情況差異，幫助企業(yè)增加收入與利潤(rùn)，運(yùn)輸企業(yè)可以從增加的利潤(rùn)中獲取一部分作為收入。
鐵路運(yùn)輸?shù)慕?jīng)營(yíng)模式一般為在做大做強(qiáng)運(yùn)輸業(yè)的基礎(chǔ)上，適度拓展到為主業(yè)提供服務(wù)的產(chǎn)業(yè)，如車站開發(fā)、車上服務(wù)、旅館、餐飲、旅游、聯(lián)營(yíng)等業(yè)務(wù)，主業(yè)與輔業(yè)共同發(fā)展。
鐵路運(yùn)輸收入分為客運(yùn)收入、貨運(yùn)收入、車上餐食收入、路網(wǎng)清算及其他運(yùn)輸相關(guān)服務(wù)收入、提供維修及裝卸等勞務(wù)收入。路網(wǎng)清算及其他運(yùn)輸相關(guān)服務(wù)收入主要包括路網(wǎng)清算收入(由于其他鐵路公司使用了本集團(tuán)的列車牽引服務(wù)、鐵路線路或電力供應(yīng)等)、提供鐵路運(yùn)營(yíng)服務(wù)收入及其他服務(wù)收入。
道路運(yùn)輸企業(yè)是指主要以車輛為運(yùn)輸工具，將客、貨從出發(fā)地轉(zhuǎn)移到目的地，提供運(yùn)輸服務(wù)的服務(wù)性經(jīng)營(yíng)企業(yè)，主要包括公路旅客運(yùn)輸企業(yè)和公路貨物運(yùn)輸企業(yè)，即客運(yùn)和貨運(yùn)。
道路運(yùn)輸企業(yè)從事各種運(yùn)輸業(yè)務(wù)，根據(jù)運(yùn)輸內(nèi)容的不同，道路運(yùn)輸業(yè)務(wù)可以分為公路客運(yùn)業(yè)務(wù)和公路貨運(yùn)業(yè)務(wù);根據(jù)運(yùn)輸方式的不同，公路運(yùn)輸業(yè)務(wù)可以分為自運(yùn)業(yè)務(wù)和聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù);根據(jù)營(yíng)運(yùn)車輛性質(zhì)的不同，公路運(yùn)輸業(yè)務(wù)可以分為公車公營(yíng)業(yè)務(wù)和單車承包、掛靠等業(yè)務(wù)。在公車公營(yíng)業(yè)務(wù)中，企業(yè)擁有運(yùn)輸車輛的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán);而單車承包、掛靠業(yè)務(wù)按照車輛所有權(quán)、管理方式等方面的不同，又可以細(xì)分為單車承包車輛和掛靠車輛。
道路運(yùn)輸收入主要是客運(yùn)收入、貨運(yùn)收入等。
水上運(yùn)輸行業(yè)的上游行業(yè)主要為船舶制造業(yè)和石油行業(yè)。船舶制造業(yè)景氣程度以及船舶建造成本對(duì)船造價(jià)有重大影響，并通過后期的折舊費(fèi)用影響企業(yè)的利潤(rùn)水平。燃油的支出構(gòu)成水上運(yùn)輸企業(yè)的主要采購(gòu)成本，其價(jià)格變化也會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)造成影響。水上運(yùn)輸行業(yè)直接面對(duì)旅客、車輛等有運(yùn)輸需求的終端客戶，客戶比較分散。隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和人民收入水平提高，出于娛樂等目的出游旅客人數(shù)呈快速增加態(tài)勢(shì)，車輛運(yùn)輸需求亦不斷增加，水上運(yùn)輸市場(chǎng)需求將保持持續(xù)增長(zhǎng)勢(shì)頭。
水上運(yùn)輸收入主要包括船舶運(yùn)輸收入、商品銷售收入。
航空運(yùn)輸業(yè)的上游主要包括飛機(jī)制造商、航油供應(yīng)商、機(jī)場(chǎng)、航材提供商等。國(guó)際兩大飛機(jī)制造商波音公司和空客公司，基本壟斷了世界窄體機(jī)以及大飛機(jī)市場(chǎng);而支線客機(jī)市場(chǎng)則有包括巴航工業(yè)、龐巴迪、中國(guó)商飛、atr 公司等超過10 家制造商參與競(jìng)爭(zhēng)。航油供應(yīng)方面，目前國(guó)內(nèi)航班航油供應(yīng)主要以中國(guó)航空油料集團(tuán)公司及其下屬企業(yè)為主要供應(yīng)商，同時(shí)還有其他多家航油供應(yīng)企業(yè)參與其中，航油價(jià)格采用以政府指導(dǎo)價(jià)格為基礎(chǔ)的市場(chǎng)協(xié)商定價(jià)。各地機(jī)場(chǎng)主要為航空運(yùn)輸企業(yè)提供航空時(shí)刻資源及飛機(jī)起降服務(wù)、導(dǎo)航服務(wù)等。航材供應(yīng)商主要為新購(gòu)飛機(jī)機(jī)上輔助部件以及后續(xù)運(yùn)維零部件提供支持，相關(guān)產(chǎn)品的供應(yīng)商較多，市場(chǎng)供應(yīng)充足。
航空運(yùn)輸業(yè)的下游客戶主要分為客運(yùn)客戶和貨運(yùn)客戶，其中客運(yùn)客戶可分為對(duì)價(jià)格不敏感的商務(wù)出行客戶和對(duì)價(jià)格較敏感的個(gè)人自費(fèi)客戶;貨運(yùn)客戶主要包括貿(mào)易公司和快遞公司等。航空運(yùn)輸業(yè)下游需求與宏觀經(jīng)濟(jì)具有正相關(guān)性，會(huì)受到經(jīng)濟(jì)周期的影響。
航空運(yùn)輸收入的來(lái)源包括：旅客運(yùn)輸服務(wù)、貨物運(yùn)輸服務(wù)、航空餐食服務(wù)、航空娛樂服務(wù)和客艙人工服務(wù)。
(二)倉(cāng)儲(chǔ)物流服務(wù)
倉(cāng)儲(chǔ)物流的核心是倉(cāng)儲(chǔ)，倉(cāng)儲(chǔ)一方面可以使企業(yè)大批量的采購(gòu)和生產(chǎn)，有利于供應(yīng)鏈某個(gè)環(huán)節(jié)獲得規(guī)模效應(yīng)，進(jìn)而降低成本;另一方面對(duì)于產(chǎn)品可以實(shí)現(xiàn)跨期配置，從而增加收入。倉(cāng)儲(chǔ)物流企業(yè)通過提升物流周轉(zhuǎn)效率，為客戶節(jié)省庫(kù)存帶來(lái)的成本，從而創(chuàng)造價(jià)值。
(三)貿(mào)易物流服務(wù)
貿(mào)易物流行業(yè)盈利模式主要是通過采購(gòu)、運(yùn)輸及分銷執(zhí)行來(lái)獲得差價(jià)或者傭金收入，一般都是輕固定資產(chǎn)公司，資產(chǎn)中主要是流動(dòng)資產(chǎn)，其核心是渠道和資金優(yōu)勢(shì)，資產(chǎn)周轉(zhuǎn)速度對(duì)于盈利十分關(guān)鍵，屬于薄利行業(yè)，主要靠量來(lái)增加盈利水平。
(四)供應(yīng)鏈管理服務(wù)
供應(yīng)鏈管理服務(wù)行業(yè)，主要為客戶提供一整套供應(yīng)鏈管理解決方案，包括采購(gòu)、運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、分銷以及供應(yīng)鏈系統(tǒng)設(shè)計(jì)、實(shí)施和運(yùn)作等服務(wù)。主要的盈利模式為兩方面，一是供應(yīng)鏈整合服務(wù)收入，即通過幫助企業(yè)整合供應(yīng)鏈，從節(jié)約的成本中分取一部分作為收入和利潤(rùn)的來(lái)源;二是供應(yīng)鏈增值服務(wù)收入，通過提供增值服務(wù)，如供應(yīng)鏈結(jié)算服務(wù)，為下游客戶創(chuàng)造價(jià)值，自身獲取利潤(rùn)。
三、收入會(huì)計(jì)事項(xiàng)匯總
執(zhí)行新收入準(zhǔn)則之后，運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)企業(yè)與收入相關(guān)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)如下表所示：
承運(yùn)服務(wù)是指通過飛機(jī)、鐵路、水路、車輛為運(yùn)輸工具，將客、貨從出發(fā)地轉(zhuǎn)移到目的地，自身提供運(yùn)輸服務(wù)
合同中所包含的運(yùn)輸、裝卸、包裝及倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)作為一項(xiàng)履約義務(wù)，還是多項(xiàng)履約義務(wù)
運(yùn)輸、裝卸、包裝及倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)各自的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)
航空公司提供常旅客獎(jiǎng)金計(jì)劃在新舊準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)處理的變化
航空公司超期票證的處理
航空公司收到旅客支付的改簽手續(xù)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理
物流代理
物流代理專指本身沒有固定資產(chǎn)但仍承接物流業(yè)務(wù)，借助外界力量，負(fù)責(zé)代替發(fā)貨人完成整個(gè)物流過程的一種物流管理方式
綜合代理服務(wù)合同中各項(xiàng)服務(wù)是否為單項(xiàng)履約義務(wù)
物流公司將服務(wù)轉(zhuǎn)包時(shí)按總額法還是凈額法確認(rèn)收入
貿(mào)易物流
主要是通過采購(gòu)及分銷執(zhí)行來(lái)獲得差價(jià)或者傭金收入
貿(mào)易物流服務(wù)收入按總額法還是凈額法確認(rèn)
運(yùn)輸服務(wù)中相關(guān)物流支出(如中間倉(cāng)儲(chǔ)、分揀、裝卸等費(fèi)用)的處理和列報(bào)問題
供應(yīng)鏈管理服務(wù)
提供供應(yīng)鏈整合服務(wù)，包括采購(gòu)、運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、分銷以及供應(yīng)鏈系統(tǒng)設(shè)計(jì)、實(shí)施和運(yùn)作等服務(wù);提供供應(yīng)鏈增值服務(wù)，包括運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)和結(jié)算等服務(wù)